Os preços de transferência são constituídos pelos termos ou condições pelos quais uma entidade acorda transferir bens, direitos ou prestar serviços e ainda realizar operações financeiras a outra entidade com a qual esteja em situação de relações especiais.

A criação deste conceito visa evitar que determinadas organizações falseiem os preços a que bens e serviços são prestados entre si, sempre que entre as mesmas existam relações especiais, bem como que sejam evitadas transferências de resultados entre entidades que possuam regimes fiscais diferenciados independentemente das organizações serem residentes em território nacional ou não e de serem sujeitas a tributação em território nacional ou não.

O princípio subjacente à regulamentação dos preços de transferência é o princípio de plena concorrência, o qual prevê que nas operações realizadas entre um sujeito passivo de IRS ou IRC e qualquer outra entidade, sujeita ou não a estes impostos, com a qual estejam em situação de relações especiais (entidades relacionadas), deverão ser contratados, aceites e praticados termos e condições substancialmente idênticos aos que normalmente seria contratados, aceites e praticados entre entidades independentes em operações comparáveis.

Considera-se que existem relações especiais entre duas entidades nas situações em que uma tem o poder de exercer, direta ou indiretamente, uma influência significativa nas decisões de gestão da outra, o que se considera verificado, designadamente, entre (n.º 4 do art. 63.º do Código do IRC):

1. Uma entidade e os titulares do respetivo capital, ou os cônjuges, ascendentes ou descendentes destes, que detenham, direta ou indiretamente, uma participação não inferior a 20% do capital ou dos direitos de voto;
2. Entidades em que os mesmos titulares do capital, respetivos cônjuges, ascendentes ou descendentes detenham, direta ou indiretamente, uma participação não inferior a 20% do capital ou dos direitos de voto;
3. Uma entidade e os membros dos seus órgãos sociais, ou de quaisquer órgãos de administração, direção, gerência ou fiscalização, e respetivos cônjuges, ascendentes e descendentes;
4. Entidades em que a maioria dos membros dos órgãos sociais, ou dos membros de quaisquer órgãos de administração, direção, gerência ou fiscalização, sejam as mesmas pessoas ou, sendo pessoas diferentes, estejam ligadas entre si por casamento, união de facto legalmente reconhecida ou parentesco em linha reta;
5. Entidades ligadas por contrato de subordinação, de grupo paritário ou outro de efeito equivalente;
6. Empresas que se encontrem em relação de domínio, nos termos do artigo 486.º do Código das Sociedades Comerciais;
7. Entidades cujo relacionamento jurídico possibilita, pelos seus termos e condições, que uma condicione as decisões de gestão da outra, em função de factos ou circunstâncias alheios à própria relação comercial ou profissional;
8. Uma entidade residente ou não residente com estabelecimento estável situado em território português e uma entidade sujeita a um regime fiscal claramente mais favorável residente em país, território ou região constante da lista aprovada por portaria do membro do Governo responsável pela área das finanças.

De notar que se consideram ainda relações especiais as existentes entre (n.º 9 do art. 63.º do CIRC):

1. Uma entidade não residente e um seu estabelecimento estável situado em território português, ou entre este e outros estabelecimentos estáveis situados fora deste território;
2. Uma entidade residente e os seus estabelecimentos estáveis situados fora do território português ou entre estes.

Estão abrangidas todas as operações, nomeadamente:

1. As operações comerciais, incluindo qualquer operação ou série de operações que tenha por objeto bens tangíveis ou intangíveis, direitos ou serviços, ainda que realizadas no âmbito de um qualquer acordo, designadamente de partilha de custos e de prestação de serviços intragrupo;
2. As operações financeiras, nomeadamente operações envolvendo concessão ou obtenção de crédito de qualquer natureza, instrumentos financeiros derivados, prestação de garantias, implícitas ou explícitas, acordos de centralização de tesouraria e operações envolvendo partes de capital;
3. As operações de reestruturação ou de reorganização empresariais que envolvam alteração de estruturas de negócio, a cessação ou renegociação substancial dos contratos existentes, em especial quando impliquem a transferência de bens tangíveis, intangíveis, direitos sobre intangíveis, ou compensações por danos emergentes ou lucros cessantes;
4. A alocação de rendimentos ou gastos efetuados por entidades abrangidas por regimes fiscais diferenciados;
5. Outras que tenham origem em:
   1. relações entre uma entidade não residente e um seu estabelecimento estável situado em território português, ou entre este e outros estabelecimentos estáveis da mesma entidade situados fora deste território, incluindo a imputação dos encargos gerais de administração;
   2. relações entre uma entidade residente e os seus estabelecimentos estáveis situados fora do território português ou entre estes;

Todos os sujeitos passivos de IRS e/ou IRC que sejam contraparte em operações entre partes que se considerem numa situação de relações especiais devem acordar preços que observem o princípio de plena concorrência (n.º 1 e 2 do art. 63.º do Código do IRC) independentemente de serem ou não obrigados a constituir um processo formal de documentação da sua politica de preços de transferência.

A obrigação de constituir um processo formal de documentação da política de preços de transferência é apenas para as Empresas que no exercício em causa apresentem rendimentos iguais ou superiores a 10 milhões de euros (n.º 3 do art. 17.º da Portaria n.º 268/2021, de 26 de Novembro).

Decorrente da regra de materialidade das operações, as entidades que excedam o limite anterior mas que tenham realizado com entidades relacionadas operações vinculadas cujo valor no período não tenha excedido, por contraparte, 100 mil euros e, na sua globalidade, 500 mil euros, considerando o respetivo valor de mercado, estão também dispensadas de preparar um processo formal de documentação da política de preços de transferência. (n.º 5 do art. 17.º da Portaria n.º 268/2021, de 26 de Novembro).

As dispensas anteriores não abrangem as operações vinculadas realizadas com pessoas singulares ou coletivas residentes fora do território português e aí submetidas a um regime fiscal claramente mais favorável.

São tidas como materiais e sujeitas a análise em sede de preços de transferência todas as operações entre partes relacionadas cujo valor no período seja igual ou superior, por contraparte, a 100 mil euros e, na sua globalidade, iguais ou superiores a 500 mil euros, considerando o respetivo valor de mercado. (n.º 5 do art. 17.º da Portaria n.º 268/2021, de 26 de Novembro).

Esta dispensa não abrange as operações vinculadas realizadas com pessoas singulares ou coletivas residentes fora do território português e aí submetidas a um regime fiscal claramente mais favorável.

O sujeito passivo deverá adotar na determinação dos termos e condições que seriam normalmente acordadas e/ou aceites, o(s) método(s) que se revele(m) mais apto(s) a produzir a melhor estimativa de um preço independente para cada operação ou série de operações, estando previstos os métodos que se seguem. O objetivo é garantir o mais elevado grau de comparabilidade entre operações vinculadas e operações entre partes independentes

• Método do preço comparável de mercado (MPCM)

O método do preço comparável consiste em determinar o preço de transferência de acordo com os preços praticados em operações similares realizadas entre entidades independentes.

A adoção do método do preço comparável de mercado requer o grau mais elevado de comparabilidade com incidência tanto no objeto e demais termos e condições da operação como na análise funcional das entidades intervenientes.

Este método pode ser utilizado, designadamente, nas seguintes situações:

• • Na presença de comparáveis internos, quando o sujeito passivo ou uma entidade pertencente ao mesmo grupo realiza uma transação da mesma natureza que tenha por objeto um serviço ou produto idêntico ou similar, em quantidade ou valor análogos, e em termos e condições substancialmente idênticos, com uma entidade independente no mesmo ou em mercados similares;
  • Na presença de comparáveis externos, quando uma entidade independente realiza uma operação da mesma natureza que tenha por objecto um serviço ou um produto idêntico ou similar, em quantidade ou valor análogos, e em termos e condições substancialmente idênticos, no mesmo mercado ou em mercados similares.

• Método do preço de revenda minorado (MPRM)

O método do preço de revenda minorado tem como base o preço de revenda praticado pela entidade numa operação realizada com uma entidade independente, tendo por objeto um produto adquirido a uma entidade com a qual esteja em situação de relações especiais, ao qual é subtraída a margem de lucro bruto praticada por uma terceira entidade numa operação comparável e com igual nível de representatividade comercial.

A margem de lucro bruto comparável pode ser determinada tomando como base de referência a margem aplicada para determinação do preço de revenda praticado numa operação não vinculada comparável efetuada por uma entidade pertencente ao mesmo grupo ou por uma entidade independente.

De notar que a margem de lucro bruto deve possibilitar ao sujeito passivo a cobertura dos seus custos de venda e outros custos operacionais e proporcionar ainda um lucro que, em condições normais de mercado, constitua para uma entidade independente uma remuneração apropriada, tendo em conta as funções exercidas, os ativos utilizados e os riscos assumidos.              

• Método do custo majorado (MCM)

A aplicação do método do custo majorado tem como base o montante dos custos suportados por um fornecedor de um produto ou serviço no âmbito de uma operação vinculada, ao qual é adicionada a margem de lucro bruto.

A margem de lucro bruto adicionada aos custos pode ser determinada tomando como base de referência a margem de lucro bruto praticada numa operação não vinculada comparável efetuada pelo sujeito passivo, por uma entidade pertencente ao mesmo grupo ou por uma entidade independente, devendo, em qualquer dos casos, as referidas entidades exercer funções similares utilizar o mesmo tipo de ativos e assumir idênticos riscos, bem como, preferencialmente, transacionar produtos ou serviços similares com entidades independentes e adotar um sistema de custeio idêntico ao praticado na operação comparável.

• Método do fracionamento do lucro (MFL)

O método do fracionamento do lucro é utilizado para repartir o lucro global derivado de operações complexas ou de séries de operações vinculadas realizadas de forma integrada entre as entidades intervenientes. Para este efeito encontram-se previstas duas modalidades:

• • determinar o lucro global obtido pelas partes intervenientes nas operações vinculadas e, de seguida, proceder ao seu fracionamento entre aquelas entidades, tendo como critério o do valor relativo da contribuição de cada uma para a realização das operações, considerando para esse efeito as funções exercidas, os ativos utilizados e os riscos assumidos por cada uma e, bem assim, tomando como referência dados externos fiáveis que indiquem como é que entidades independentes exercendo funções comparáveis, utilizando o mesmo tipo de ativos e assumindo riscos idênticos teriam avaliado as suas contribuições.
  • Em alternativa, este método pode ser aplicado de outra forma, qual seja, o fracionamento do lucro global das operações em duas fases:
    • a cada uma das entidades intervenientes é atribuída uma fração do lucro global que reflita a remuneração apropriada suscetível de ser obtida com o tipo de operações que realiza, determinando-se a partir de dados comparáveis sobre as remunerações normalmente obtidas por entidades independentes quando realizam operações similares e tendo em consideração as funções exercidas, os ativos utilizados e os riscos assumidos, podendo ser usado, para este efeito, qualquer dos restantes método supra mencionados; e
    • proceder-se ao fracionamento do lucro ou do prejuízo residual entre cada uma das entidades, em função do valor relativo da sua contribuição, tendo em conta as funções relevantes exercidas, os activos utilizados e os riscos assumidos e recorrendo, para o efeito, à informação externa disponível que forneça indicações sobre o modo como partes independentes repartiriam o lucro ou o prejuízo em circunstâncias similares, sendo o lucro assim atribuído utilizado para determinar o preço.

• Método da margem líquida da operação (MMLO)

O método da margem líquida da operação baseia-se no cálculo da margem de lucro líquido obtida por um sujeito passivo numa operação ou numa série de operações vinculadas tomando como referência a margem de lucro líquido obtida numa operação não vinculada comparável efetuada pelo sujeito passivo, por uma entidade pertencente ao mesmo grupo ou por uma entidade independente.

A margem de lucro líquido é calculada relativamente a um indicador apropriado, de acordo com as circunstâncias e características de cada operação, bem como a natureza da atividade, podendo ser representado pelas vendas, custo ou ativos utilizados, ou outra grandeza relevante.

• Outros métodos (OM)

Dado que os preços de transferência não corresponderem a uma ciência exata, a legislação prevê que possam ser adotados métodos apropriados aos factos e às circunstâncias específicas de cada operação que satisfaçam o princípio de plena concorrência. Estes métodos, que não se encontram tipificados na Portaria, deverão ser utilizados apenas quando os restantes métodos não possam ser aplicados, ou quando a sua utilização não permita obter a medida mais fiável dos termos e condições que entidades independentes normalmente acordariam em operações comparáveis.

A comparabilidade das operações deverá ser realizada individualmente, exceto nos seguintes casos:

1. fornecimento continuado de bens ou serviços;
2. cedência do direito de exploração de elementos incorpóreos acompanhada de outras prestações;
3. fixação de preços de bens que apresentem complementaridade funcional ou identidade tipológica, em que a análise pode ser efetuada numa base agregada ou por séries de operações.

O grau de comparabilidade entre uma operação vinculada e uma operação não vinculada deve ser avaliado, tendo em conta, para além do método e do indicador selecionados, os seguintes fatores:

1. As características específicas dos bens, direitos ou serviços que, sendo objeto de cada operação, são suscetíveis de influenciar o preço das operações, em particular as características físicas, a qualidade, a quantidade, a fiabilidade, a disponibilidade e o volume de oferta dos bens, a forma negocial, o tipo, a duração, o grau de proteção e os benefícios antecipados pela utilização do direito e a natureza e a extensão dos serviços;
2. As funções desempenhadas pelas entidades intervenientes nas operações, tendo em consideração os ativos utilizados e os riscos assumidos;
3. Os termos e condições contratuais que definem, de forma explícita ou implícita, o modo como se repartem as responsabilidades, os riscos e os lucros entre as partes envolvidas na operação;
4. As circunstâncias económicas prevalecentes nos mercados em que as respetivas partes operam, incluindo a sua localização geográfica e dimensão, o custo de produção e do capital nos mercados, os custos de transporte, a posição concorrencial dos compradores e vendedores, a fase do circuito de comercialização, a existência de bens e serviços sucedâneos, o nível da oferta e da procura e o grau de desenvolvimento geral dos mercados;
5. A estratégia das empresas, contemplando, entre os aspetos suscetíveis de influenciar o seu funcionamento e conduta normal, a prossecução de atividades de pesquisa e desenvolvimento de novos produtos, o grau de diversificação da atividade, o controlo do risco, as estratégias de penetração no mercado ou de manutenção ou reforço de quota e, bem assim, os ciclos de vida dos produtos ou direitos;
6. Outras características relevantes quanto à operação em causa ou às entidades envolvidas, nomeadamente os efeitos de decisões de entidades públicas e a existência de ganhos de localização ou de sinergias.

No que concerne às obrigações de documentação dos preços de transferência, passa a existir a previsão expressa de uma dupla estrutura traduzida na preparação e manutenção de:

• um Dossier Principal (Master File); e
• um Dossier Específico (Local File).

Excecionalmente, os sujeitos passivos que sejam qualificados como pequena ou média empresa (Decreto-Lei n.º 372/2007, de 6 de novembro) e não se tratem de sujeitos passivos cuja situação tributária deve ser acompanhada pela Unidade dos Grandes Contribuintes, devem dispor de um Dossier simplificado de documentação respeitante à política adotada na determinação dos preços de transferência.

A obrigação de dispor de informação e documentação respeitantes à política adotada na determinação dos preços de transferência só se considera cumprida quando o processo de documentação apresentado contenha todos os elementos relevantes respeitantes às operações vinculadas em que o sujeito passivo tenha estado envolvido.

O processo completo de documentação relativa aos preços de transferência inclui um Dossier Principal contendo os elementos elencados nos n.^os 1 a 6 do anexo I à Portaria 268/2021 – informação referente ao Grupo, entidades que o compõem e principais operações vinculadas identificáveis no seio do Grupo – e um Dossier Específico contendo os elementos referidos nos n.^os 7 a 11 do mesmo anexo – informação referente ao próprio sujeito passivo, operações vinculadas em que atua e análise económica em sede de preços de transferência dessas operações. 

Estas duas peças documentais devem ser entregues em conjunto.

Relembra-se que também as Orientações da OCDE dispõem sobre qual a informação a constar no Master File e Local File nos anexos I e II ao Capítulo 5 da versão referente a 2017. Para os Grupos que preparem estas peças de forma centralizada com base nestes referenciais internacionais, aconselha-se a realização de um processo de validação de modo a se determinar que a informação aí constante dá respostas a todos os requisitos nacionais.

O dossier simplificado de documentação respeitante à política adotada na determinação dos preços de transferência, deverá conter os seguintes elementos:

• Identificação das entidades envolvidas nas operações vinculadas realizadas, incluindo a sua denominação, o país de residência, o número de identificação fiscal e a natureza da relação especial estabelecida, em conformidade com o disposto no n.º 4 do artigo 63.º do Código do IRC;
• Descrição da tipologia, características e valor das operações vinculadas em que tenham sido intervenientes;
• Identificação dos métodos utilizados para aferição do cumprimento do disposto no princípio de plena concorrência;
• Comparáveis obtidos e valores ou intervalos de valores resultantes da aplicação dos métodos referidos na alínea anterior.
• Operações vinculadas, de qualquer natureza, realizadas com pessoas singulares ou coletivas residentes fora do território português e aí submetidas a um regime fiscal claramente mais favorável;
• Transferências de negócios, efetuadas a qualquer título;
• Transferências de títulos, participações ou outros valores representativos de partes de capital de qualquer tipo de entidades, não negociados em mercados regulados de valores, ou negociados em mercados regulados situados em países ou territórios classificados como paraísos fiscais;
• Operações de reorganização ou reestruturação de negócios;
• Operações sobre bens imóveis;
• Operações sobre intangíveis.

De forma simplificada e resumida, primeiro é necessário perceber se tem de cumprir com esta obrigação. De seguida à que se perceber como a deve cumprir (processo de documentação completo – Master File e Local File – ou processo de documentação simplificado).

Finalmente, há que perceber se a documentação produzida, no seu conjunto, contem os elementos relevantes respeitantes às operações vinculadas em que o sujeito passivo tenha estado envolvido de modo a se considerar que o processo de documentação preparado é conforme com as regras nacionais nesta matéria.

Esquematicamente:

Se, no âmbito de aplicação de um método, a utilização de duas ou mais operações não vinculadas comparáveis, ou a aplicação de mais de um método considerado igualmente apropriado, conduzir a um intervalo de valores que assegurem um grau de comparabilidade elevado, o sujeito passivo pode não efetuar qualquer correção, caso as condições relevantes da operação vinculada, nomeadamente o preço ou a margem de lucro, se situem dentro desse intervalo.

Verificando-se a não observação do princípio de plena concorrência, qualquer correção positiva, efetuada pela Autoridade Tributária e Aduaneira, deve, em regra, ter por referência o valor correspondente à mediana do intervalo.

O processo de documentação de preços de transferência deve ser preparado até ao 15º dia do sétimo mês após o encerramento do exercício fiscal.

De notar que a documentação respeitante à política adotada em matéria de preços de transferência deve ser mantida atualizada e revista numa base anual.

Os estudos de comparabilidade apresentados na documentação de preços de transferência devem ter por referência a informação mais atualizada que esteja disponível à data da sua elaboração e podem manter-se válidos por um período de três anos, desde que os factos e as circunstâncias associados às operações não tenham sido substancialmente alterados, sem prejuízo da atualização anual dos dados financeiros.

São obrigados a apresentar o processo de documentação de preços de transferência todos os contribuintes que sejam notificados pelas Autoridades Fiscais para tal.

Os contribuintes que constem da lista de Grandes Contribuintes ou que, apesar de aí não constarem, cumpram os requisitos para serem acompanhados pela UGC são obrigados a submeter junto das Autoridades Fiscais o seu processo de documentação de preços de transferência até à data limite previsto para a sua preparação.

A não observância com o princípio de plena concorrência ou o não cumprimento do disposto implica a aplicação de coima, respetivos juros compensatórios em caso de imposto em falta, bem como, a correção do valor da matéria coletável, e consequentemente, da taxa efetiva de IRC e Derrama e, bem ainda, a correção do montante sujeito a tributações autónomas sempre que aplicável.

As penalidades a aplicar em matérias de preços de transferência encontram-se previstas no RGIT, especificamente no n.º 6 do art. 117.º onde se estabelece que: “A falta de apresentação da documentação respeitante à política adotada em matéria de preços de transferência, bem como a falta de apresentação, no prazo legalmente previsto, da declaração de comunicação da identificação da entidade declarante ou da declaração financeira e fiscal por país relativa às entidades de um grupo multinacional, é punível com coima de 500 euros a 10.000 euros, acrescida de 5% por cada dia de atraso no cumprimento das presentes obrigações.”

As coimas aqui previstas são para sujeitos passivos de IRS, sendo elevadas para o dobro sempre que sejam aplicadas a uma pessoa coletiva, sociedade, ainda que irregularmente constituída, ou outra entidade fiscalmente equiparada.

Relativamente ao montante máximo da coima, entende-se que a lei não distingue o comportamento doloso do negligente, pelo que o sujeito passivo só deverá ser sancionado até metade daquele montante.

Os preços de transferência são uma norma anti abuso que visam proteger a base tributável de cada país, tentando regular as operações comerciais e financeiras entre entidades relacionadas.

Visando este propósito, a OCDE desenvolveu orientações que apresentam um elevado grau de aceitação por um grande número de países, e as quais regem prática dos preços de transferência.

Em Portugal o quadro legal revela um alinhamento com os princípios diretores da OCDE sobre preços de transferência dirigidos às empresas multinacionais e às administrações fiscais e desenvolvimentos internacionais introduzidos Fórum Conjunto sobre Preços de Transferência da União Europeia.

Em Portugal, o regime fiscal dos Preços de Transferência está previsto no artigo 63º do Código do IRC e regulado na Portaria n.º 268/2021, de 26 de Novembro.

As regras para a celebração de Acordos Prévios de Preços de Transferência (“APPT”) foram alteradas pela Portaria n.º 267/2021, de 26 de Novembro.

Através de um APPT com as autoridades fiscais, o contribuinte obtém a garantia da aceitação do método escolhido para a determinação dos preços de transferência praticados em operações vinculadas, conferindo a este nível uma maior segurança fiscal.

• IES/DA

De acordo com o n.º 7 do artigo 63.º do Código do IRC “os sujeitos passivos devem indicar, na declaração anual de informação contabilística e fiscal a que se refere o artigo 121.º, a existência ou inexistência, no período de tributação a que aquela respeita, de operações com entidades com as quais está em situação de relações especiais, devendo ainda, no caso de declarar a sua existência, designadamente:

• • identificar as entidades em causa;
  • identificar e declarar o montante e a tipologia das operações realizadas com cada uma;
  • identificar as metodologias de determinação dos preços de transferência utilizadas e as alterações ocorridas às metodologias adotadas;
  • indicar o valor das correções efetuadas na determinação do lucro tributável pela não observância do princípio da plena concorrência na fixação dos termos e condições das operações;
  • declarar se organizou, ao tempo em que as operações tiveram lugar, e mantém, a documentação relativa aos preços de transferência praticados.”

• Modelo 54

Qualquer entidade, residente ou com estabelecimento estável, em território português, que integre um grupo no qual alguma das entidades esteja sujeita à apresentação de uma declaração de informação financeira e fiscal por país ou por jurisdição fiscal, nos termos dos números anteriores, deve comunicar eletronicamente, até ao último dia do 5.º mês seguinte à data do termo do período de tributação, informando se é ela a entidade declarante ou, caso não seja, a identificação da entidade declarante do grupo e o país ou jurisdição em que esta é residente para efeitos fiscais.

• Declaração financeira e fiscal por país (Country-by-country report)

Portugal prevê a adoção do CBC report com a denominação de “Declaração financeira e fiscal por país” no seu artigo 121-A.º do Código do IRC, evidenciando um alinhamento com as melhores práticas internacionais implementadas para efeitos fiscais no domínio dos preços de transferência, nomeadamente no que se refere às novas exigências de documentação propostos pela OCDE.